Inegável ser a tributação da Participação nos Lucros e nos Resultados (PLR) temática das mais calorosas e instigantes discussões ocorridas no seio da 2ª Seção de Julgamento do Carf.

O instituto, cujas raízes que remontam à Constituição de 1946 [1], ganha novos contornos com a Carta de 1988, quando expressamente consignado que há de ser desvinculado da remuneração, desde que observados os critérios definidos na legislação infraconstitucional. De lá para cá, assistimos ser a medida provisória que regulamentava a matéria ser reeditada 13 vezes até a publicação da Lei nº 10.101/2000, diploma atualmente responsável por dispor sobre a PLR [2]. Ao longo dessas pouco mais de duas décadas de vigência da Lei nº 10.101/2000, diversas modificações legislativas foram nela introduzidas, o que explica, em larga medida, o porquê de ser a PLR tópico de recorrente destaque.

Uma primeira controvérsia diz respeito à natureza da norma que versa sobre o não oferecimento da parcela paga a título de PLR à tributação, cujos primordiais reflexos são sentidos na extensão dos limites de sua interpretação.

Há precedentes que asseveram ter sido com “a Constituição Federal que se abriu a possibilidade de o trabalhador auferir parte do resultado de sua força laboral entregue à empresa. No artigo 7º, inciso XI, junto com outros direitos sociais do trabalhador está a participação nos lucros ou resultados, desvinculada da remuneração; portanto, trata­-se de imunidade tributária” [3]. A imunidade, enquanto limitação constitucional ao poder de tributar, retira dos entes a competência para tanto. Os adeptos da corrente frisam que “em se tratando de imunidade, os pagamentos a título de PLR não devem observância aos rigores interpretativos insculpidos nos artigos 111, inciso II e 176, do CTN, os quais contemplam as hipóteses de isenção, com necessária interpretação restritiva da norma. Ao contrário, no caso de imunidade, a doutrina e jurisprudência consolidaram entendimento de que a interpretação da norma constitucional poderá ser mais abrangente, de maneira a fazer prevalecer à própria vontade do legislador constitucional ao afastar a tributação de tais verbas (…)” [4].

Noutro giro, os que aduzem se tratar de norma isentiva, pontuam que “[a]o recordar o comando esculpido no artigo 7º, inciso XI da Carta da República não [se] observ[a] um comando que limite a competência do legislador ordinário, ao reverso, (…) a criação de um direito dos trabalhadores limitado por lei” [5]. Justamente por isso, em sentido diametralmente oposto ao sustentado pelos que entendem ter a norma decepado a competência tributária, frisam que “isenção é vista pelo Código Tributário Nacional como uma exceção, uma vez que a regra é que: da incidência, surja o dever de pagar o tributo. Tal situação, nos obriga a lembrar que as regras excepcionais devem ser interpretadas restritivamente [6]. Para os filiados à vertente, se o inciso XI do artigo 7º, da CRFB/88, não traz limitação à competência do legislador ordinário, tampouco suprime parcela do poder de tributar, não haveria de se cogitar estar-se diante de uma imunidade.

Embora as demais querelas estejam estreitamente ligadas aos requisitos previstos no artigo 2º da retromencionada Lei nº 10.101/2000, a definição da natureza da norma — se instituidora de uma imunidade ou de uma isenção — contribuiu para a formação de posicionamentos opostos quando da análise do caso concreto.

De acordo com a legislação de regência, a PLR será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria OU convenção ou acordo coletivo — ex vi dos incisos I e II do artigo 2º da Lei nº 10.101/2000.

Uma primeira vertente assinala que a liberdade negocial entre empregados e empregador determina que a convenção ou acordo coletivo prevaleça sobre a lei. Isso significa que “não caberia à Administração Pública na figura do fiscal desqualificar as regras de participação nos lucros eleitas pela empresa em comum acordo com a comissão de empregados e, se for o caso, ratificada pelo sindicato. O juízo de valor acerca do que seriam regras claras e objetivas fica restrito ao entendimento das partes interessadas, pensamento diverso levaria a uma interpretação extremamente subjetiva da fiscalização acarretando insegurança jurídica” [7].

A corrente majoritária, contudo, assevera que a liberdade das partes encontra limites nas normas que regem a temática. É que o § 1º, do artigo 2º, da Lei nº 10.101/2000 estabelece a obrigatoriedade de que, nos instrumentos de negociação, constem regras claras e objetivas, prevendo os critérios e condições que serão verificados para o pagamento da PLR [8]. Para os filiados à vertente, seria certo que a literalidade da norma insculpida no §1º do artigo 2º demonstraria a existência de parâmetros exemplificativos, que não necessariamente precisariam ser adotados; entretanto, isso não significaria que possam os planos de PLR prescindir de qualquer meta para garantir o pagamento da verba [9]. Justamente por essa razão, a fixação de valores fixos a título de PLR não atenderia às disposições legais, uma vez que violaria a exigência de regras claras e objetivas, bem como de mecanismos de aferição dos critérios e condições necessários à obtenção do direito ao recebimento da verba [10].

Um outro ponto bastante sensível toca o elemento inserido no inciso II do §1º do artigo 2º da Lei nº 10.101/2000. Ali consta que os instrumentos decorrentes da negociação deverão apresentar programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente. A celeuma acerca do que haveria de ser considerado “pactuado previamente” foi de tamanha monta que, inclusive, pela Lei nº 14.020/2020 inserido o §7º no retromencionado dispositivo trazendo dois requisitos cumulativos para tanto: as regras devem ser fixadas em instrumento 1) assinado anteriormente ao pagamento da antecipação, quando prevista; e, 2) com antecedência de, no mínimo, 90 (noventa) dias da data do pagamento da parcela única ou da parcela final, caso haja pagamento de antecipação.

Embora tenha a Lei nº 14.020/2020 vindo para colocar uma pá de cal na jurisprudência oscilante acerca dos requisitos legais para o não oferecimento à tributação da PLR [11], nova frente de debates foi aberta.

Os que entendem pela impossibilidade de aplicação retroativa do regramento inserido na Lei nº 10.101/2000 se assentaria mormente no veto presidencial do artigo 40 do PLV nº 15/2020, que dispunha que, “[p]ara efeito de aplicação do inciso I do caput do art. 106 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), têm caráter interpretativo as seguintes alterações promovidas nesta Lei:
(…) II. nos §§ 3º-A, 5º, 6º, 7º, 8º e 9º do art. 2º da Lei nº 10.101, de 19 de dezembro de 2000”.

Para os que de modo contrário pensam, as inclusões e modificações feitas na Lei nº 10.101/2000, que dispõe sobre a PLR, pela Lei nº 14.020/2020 seriam meramente interpretativas. Sendo assim, rompida estaria a regra geral da irretroatividade da norma tributária, aplicando-se a lei a ato ou fato pretérito “em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados” — ex vi do inciso I do artigo 106 do CTN. Alegam que, a despeito do veto presidencial quanto ao caráter expressamente interpretativo ao regramento trazido pela Lei nº 14.020/2020, na exposição de motivos da Medida Provisória nº 905/2019, quando originalmente veiculado, evidenciado o objetivo de “gerar maior segurança jurídica em termos de verbas de participação nos lucros (…), simplificar e desburocratizar normas e racionalizar procedimentos que envolvam a fiscalização e as relações de trabalho” [12]. Para os defensores da aplicação retroativa da Lei nº 14.020/2020, em suma, o regramento trazido apenas evidenciaria o que já pacificado na jurisprudência do Carf, essencialmente.

O debruçar sobre os precedentes colhidos do Conselho Administrativo, contudo, demonstra a ausência de entendimento uníssono. Mais do que isso. Ao contrário do que previsto na Lei nº 14.020/2020, atualmente prevalece na Câmara Superior do Carf a tese de que a assinatura do acordo tem de ser anterior ao exercício ao qual ele se refere [13]. Dito que “(…) não basta que o conhecimento por parte do empregado se dê antes de a formalização do acordo ou antes de o período para atingimento da meta, tampouco que a própria formalização do acordo tenha se dado antes de o período para atingimento da meta, é crucial que a formalização se dê antes de o início do período de apuração do resultado/lucro que se busca compartilhar com o empregado, que, por vezes, pode não coincidir com o período para atingimento das metas” [14].

Nas Turmas Ordinárias da Segunda Seção, por outro lado, encontrados precedentes no mesmo sentido da inclusão promovida na Lei nº 10.101/2000 pela Lei nº 14.020/2020 — isto é, prescindível que o acordo de metas para percepção da PLR ocorra antes do exercício do pagamento. Frisado que “[a] Lei nº 10.101/00 não estipula prazo para a assinatura dos acordos de PLR, tampouco exige que seja veiculado no ano imediatamente anterior ao exercício no qual serão apuradas as metas” [15].

Se as modificações incluídas pela Lei nº 14.020/2020 na Lei nº 10.101/2000 não trarão, ao menos quanto as fatos geradores ocorridos antes de sua edição, a tão sonhada pacificação jurisprudencial, cabe às conselheiras e aos conselheiros não só atentar para a definição da natureza jurídica do comando constitucional inserto no inciso XI, do artigo 7º, da CRFB/88, bem como para a jurisprudência dominante na época da elaboração do plano de PLR. Só assim passos serão dados rumo à certeza e à segurança na tributação de parcela tão importante na desejada integração entre capital e trabalho.

Este texto não reflete a posição institucional do CARF, mas, sim, uma análise dos seus precedentes publicados no site do órgão, em estudo descritivo, de caráter informativo, promovido pelos seus colunistas.

[2] Merecem destaques as alterações introduzidas pela Lei nº 12.832/2013, pela Medida Provisória nº 905/2019 e pela Lei nº 14.020/2020.